股东借款应警惕被税法认定股息分配(分众传媒

  福建分众传媒有限公司(以下简称“分众传媒”)诉税务机关一案是2020年以来少有的典型涉税行政诉讼案件,涉及多个税务处理处罚争议点,值得广大纳税人和税务机关执法工作者借鉴。

  本案涉及的税务处理处罚争议点主要有:

  1.分众传媒股东从企业借款是否应在税法上被认定为股息分配;

  2.分众传媒是否存在出资为股东购买房产的行为,如果存在,是否应在税法上被认定为股息分配;

  3.分众传媒是否通过开具收款收据,少列收入,逃避缴纳税款的行为;

  4.分众传媒是否开具及存放假发票。

  上述第一至三点,是广大纳税人经常遇到或发生的,尤其值得注意。

  一、分众传媒股东从企业借款是否应在税法上被认定为股息分配?

  按照《财政部、国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》(财税〔2003〕158号)的规定,纳税年度内个人投资者从其投资企业(个人独资企业、合伙企业除外)借款,在该纳税年度终了后既不归还,又未用于企业生产经营的,其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配,依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。这一规则对个人投资者以借款方式分配股息,进而避缴个人所得税作出了限制。本案中分众传媒的自然人股东从企业借款符合“在该纳税年度终了后既不归还,又未用于企业生产经营”的条件,因此税务机关认定股东应当计征个人所得税,分众传媒应当履行代扣代缴义务。

  分众传媒的申辩意见包括两点:1.股东向其借款是用于企业蓝钻项目经营,因此不符合“未用于企业生产经营”的条件;2.分众传媒自2007年起连续四年亏损,净利润为负值,无可分配利润,无法进行分红,不满足上位法《中华人民共和国公司法》第一百六十六条规定分红的强制性前提条件,亦无法适用下位法财税〔2003〕158号通知“视为企业对个人投资者的红利分配”来计征个人所得税。

  法院认为:1.在原福州市地方税务局稽查局对该股东所作的询问笔录中,该股东对借款在纳税年度内未归还的事实亦予以确认,但未主张该借款系用于企业经营,同时,分众传媒在诉讼中亦未提供相应的证据佐证该借款系用于企业经营。原福州市地方税务局稽查局在检查过程及听证时,上诉人虽提交了借款说明及部分还款证明,但银行支付系统专用凭证等还款证明体现的时间均在借款年度终了之后,亦在税务部门立案检查之后。2.分众传媒主张其无利润可分配以及被上诉人适用财税〔2003〕158号通知违反上位法《中华人民共和国公司法》关于利润分配的强制性规定,但是否有利润可分配,并不影响原福州市地方税务局稽查局在作出本案被诉行政处罚时将股东向其借款在纳税年度内未归还的行为,视为企业对个人投资者的红利分配的认定。基于以上原因,法院没有支持分众传媒的上述主张。

  作者认为,分众传媒以“净利润为负值,无可分配利润,无法进行分红”为理由认为不能适用财税〔2003〕158号文件规定是不能成立的。财税〔2003〕158号文件对触发股东借款规则的法律后果规定为“可视为企业对个人投资者的红利分配”,强调“视为”说明与实际的红利分配并无关联,因此与企业净利润是否为正或是否有可分配利润没有关系。

  如果股东按照“视为分配红利”的规则缴纳了个人所得税后,偿还了所借款项,个人所得税能否退回?税收实践中一般认为不能退回,因为发生纳税义务的法律事实,即“在该纳税年度终了后既不归还,又未用于企业生产经营的”已经发生并不可能更改了。但是未来企业实际向股东分配股息时,应当允许用股东之前按照“视为分配红利”缴纳的个人所得税抵顶实际分配股息时发生的纳税义务。
 



  福建省福州市中级人民法院行政判决书(2020)闽01行终351号

  上诉人(原审原告) 福建分众传媒有限公司,住所地福州市鼓楼区五凤街道丞相路56号丞相坊小区1号楼2层E71。

  法定代表人 李连县,行政经理。

  委托代理人 王晓辉、葛似兰,福建联合信实(福州)律师事务所律师。

  被上诉人(原审被告) 国家税务总局福州市税务局稽查局,住所地福州市鼓楼区乌山支路34号。

  法定代表人 徐孝坤,局长。

  被上诉人(原审被告) 国家税务总局福建省税务局,住所地福州市铜盘路62号。

  法定代表人 林京华。

  委托代理人 周海彬。

  委托代理人 刘伟英,福建建达律师事务所律师。

  上诉人福建分众传媒有限公司因诉被上诉人国家税务总局福州市税务局稽查局行政处罚、被上诉人国家税务总局福建省税务局行政复议一案,不服福州市鼓楼区人民法院(2018)闽0102行初179号行政判决,向本院提起上诉。本院受理后,依法组成合议庭,对本案进行了审理,现已审理终结。

  原审法院查明,原福州市地方税务局稽查局根据上级交办的外汇管理局线索和税务稽查任务的工作安排,于2011年12月14日向原告福建分众传媒有限公司送达榕地税稽检通一[2011]201号《税务检查通知书》,对原告税款属期为2010年1月1日至2011年10月30日涉税情况进行检查。2015年10月20日又将原定稽查所属期间变更为2004年1月1日至2011年12月31日。原福州市地方税务局稽查局分别于2011年12月14日、2011年12月15日、2012年4月11日对原告的会计、原法定代表人制作了《询问笔录》,对原告涉嫌通过开具收款收据形式收取广告费收入未入账未纳税申报、开具假发票、为股东支付购房款和借款在纳税年度内未归还等情况进行调查。并对原告涉嫌通过开具收款收据形式收取广告费的相关七家企业发出《税务检查通知书》,进行调查。2012年2月10日,原福州市地方税务局稽查局对福州世茂置业有限公司发出《税务检查通知书》,调查原告以企业资金为股东卞春兰、程征购买房产情况。此外,通过调取原告账簿资料,发现原告还存在股东卞春兰、程征借款在该纳税年度终了未归还又未用于企业生产经营的情况,以及存在向福建纵横高速信息技术有限公司开具金额达5415.5元假发票的情况。对于上述调查结果,原福州市地方税务局稽查局于2015年11月12日对原告分别作出榕地税稽处告[2015]13号《税务处理事先告知书》及榕地税稽罚告[2015]37号《税务行政处罚事项告知书》,对原告的违法事项、拟处理决定及税务处罚的事实依据、法律依据、拟作出的处罚决定进行告知,同时告知原告依法享有的陈述、申辩的权利。上述两份告知书于2015年11月17日向原告送达。2015年12月3日,原福州市地方税务局稽查局进行税务行政处罚听证,听取了原告的陈述、申辩。2016年5月16日,原福州市地方税务局稽查局作出榕地税稽处[2016]11号《税务处理决定书》、榕地税稽罚[2016]5号《税务行政处罚书》,认定原告存在2004-2011年度通过开具收款收据收取广告费收入未入账的事实,并对原告处以偷税款195395.58元一倍的罚款195395.58元;存在2010年度替股东支付购房款和股东向公司借款用于非生产经营超过一年未归还未按规定代扣代缴个税的事实,并对原告处以未代扣代缴个人所得税款5319179.4元一点五倍的罚款7978769.10元;存在开具假发票票面金额达5415.5万元及在办公场所存放2657份假发票的事实,并处以30万元罚款。上述两份决定书于2016年5月19日向原告送达。原告不服榕地税稽罚[2016]5号《税务行政处罚书》,向原福建省地方税务局申请行政复议,原福建省地方税务局于2016年7月12日受理,复议机关认为榕地税稽罚[2016]5号《税务行政处罚决定书》系经原福州市地方税务局重大案件审理程序作出,故根据《税务行政复议规则》第二十九条第二款规定,将审理委员会所在税务机关原福州市地方税务局列为行政复议被申请人,向原福州市地方税务局发出闽地税复提答字[2016]3号《行政复议答复通知书》。原福州市地方税务局于2016年7月25日向复议机关提交《税务行政复议答复书》及相关证据。原福建省地方税务局经审理,于2016年9月9日作出闽地税复决字[2016]4号《税务行政复议决定书》,维持了榕地税稽罚[2016]5号《税务行政处罚决定书》,于2016年9月13日送达原告。原告仍不服,提起本案诉讼。

  原审法院认为,根据《中华人民共和国行政诉讼法》第二十六条第六款“……行政机关被撤销或者职权变更的,继续行使其职权的行政机关是被告。”的规定以及福州市中级人民法院发生法律效力的(2018)闽01行终107号《行政裁定书》的认定,国家税务总局福州市税务局稽查局及国家税务总局福建省税务局系本案适格被告。

  国家税务总局福州市税务局稽查局提交的证据可以形成完整的证据锁链,证实原告存在通过开具收款收据收取广告费收入,在账簿上不列、少列收入共计3,652,254元的事实;存在替股东支付购房款20,392,897.00元和借款6,203,000.00元未按规定代扣代缴“利息、股息、红利所得”税目个人所得税的事实;存在开具假发票票面金额达5415.5万元,且在办公场所存放2657份假发票的事实。原福州市地方税务局稽查局依照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款、第六十九条,《中华人民共和国发票管理办法》(国务院令第587号)第三十九条的规定,认定原告在账薄上不列、少列收入,不缴或者少缴应纳税款的行为系偷税;公司出资购买房产登记于股东名下、股东向公司借款在纳税年度终了既不归还又未用于企业生产经营应视为企业对个人投资者的红利分配,应按“利息、股息、红利所得”项目计征扣缴个人所得税;在明知情形下开具并在办公场所存放假发票系应追究相应责任的违法行为,作出的行政处罚,符合法律规定,处罚幅度亦在裁量范围内。原福州市地方税务局稽查局在作出处罚决定前,依照《中华人民共和国行政处罚法》第四十二条、第四十三条的规定,依法告知原告拟作出行政处罚决定的事实、理由及享有的相关权利,听取了原告的陈述、申辩,程序合法。原告关于2004年到2011年度期间开具收款收据收取广告费系因原告的财物人员对税务知识的理解存在误差,不存在偷税故意的主张,不能构成其免责的理由。原告关于被诉行政处罚对2004年1月到2006年12月14日之间开具收款收据收取广告费的行为进行处罚已超过法定的处罚追溯期限,不能再处罚的主张,因原告开具收款收据收取广告费的行为具有连续性,原福州市地方税务局稽查局根据行政处罚法第二十九条的规定,认为追溯期应当从最后一个行为终了之日起算,并无不当,原告该主张原审法院不予采纳。原告关于案涉房屋所有权没有登记在股东名下,仍登记在开发商处,不能将原告出资购房行为视为对股东红利进行实物分配,第二项处罚决定的第一部分法律适用错误的主张,因原告存在向开发商付款的事实,且购房买卖合同及备案登记均显示原告股东名字,故在购房买卖合同未被撤销的前提下,原告该主张原审法院不予采纳。原告还主张其连续三年亏损,没有可分配利润,且股东借款均用于生产经营,故第二项处罚决定的第二部分事实认定不清,因原告提交的证据不足以证实股东的借款用于生产经营,且原告存在通过开具收款收据形式收取广告费收入未列入账薄的行为,故原告提交的审计报告、企业所得税汇算清缴报告不是基于原告实际经营情况作出,不能证明原告2008-2010年度存在连续三年亏损的事实。原告关于被告没有提供证据证明原告对存放假发票存在主观故意,也未提供合法的鉴定结论,并超越福建省税务行政处罚裁量权基准裁量的主张,原审法院认为原告公司原法定代表人及会计的笔录结合假发票上原告向税务部门申请刻制的专用章,可以证明原告对于存放假发票的行为是明知的,本案税务机关对发票真伪的鉴定符合《中华人民共和国发票管理办法实施细则》第三十三条的规定,对原告存放伪造发票的罚款亦在《中华人民共和国发票管理办法》第三十九条规定的幅度范围内,也符合《福建省税务行政处罚裁量权基准适用规则》第八条规定的情形,故原告该主张原审法院不予支持。

  行政复议机关原福建省地方税务局受理原告的行政复议申请后,按规定向行政复议被申请人发出了提交答复通知书,经审理在法定期限内作出《行政复议决定书》,认定事实清楚,复议程序合法。

  综上所述,原告的诉请缺乏事实与法律依据,原审法院不予支持。依据《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定,判决驳回原告福建分众传媒有限公司的诉讼请求。

  上诉人福建分众传媒有限公司向本院提起上诉称,

       一、上诉人的股东程征向上诉人借款是用于企业蓝钻项目经营,不适用财税[2003]158号《财政部 国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》(下称财税[2003]158号通知)第二条规定。且上诉人自2007年起连续四年亏损,净利润为负值,无可分配利润,无法进行分红,不满足上位法《中华人民共和国公司法》第一百六十六条规定分红的强制性前提条件,亦无法适用下位法财税[2003]158号通知“视为企业对个人投资者的红利分配”来计征个人所得税。上诉人提交两份《审计报告》及一份《企业所得税汇算清缴报告》对连续亏损事实进行初步举证,且证据足以证明连续四年亏损,无可分配利润,无法进行分红。而被上诉人未举证证明上诉人不存在亏损,亦无证据证明上诉人存在可分配利润及具体可分配利润金额。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第三十四条、《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第六条规定,被上诉人应当承担举证不利后果。因此,原审对是否亏损的事实认定不清。

       二、涉案房屋仅是购房买卖合同的备案登记,房屋所有权未登记在股东卞春兰名下,目前仍登记在开发商名下。原审未区分购房买卖合同系债权效力,并非物权效力,与财税[2008]83号《财政部、国家税务总局关于企业为个人购买房屋或其他财产征收个人所得税问题的批复》(下称财税[2008]83号批复)第一条第一款规定的房屋所有权须登记在股东个人名下才可视为分红的情形不符,不应计征个人所得税。因此,原审未正确理解、适用规范性文件,适用法律错误。

       三、被上诉人仅依据上诉人自行制作的收款收据认定2004-2011年度上诉人存在未入账收入,但未向第三方全面调查予以核实、确认是否真实存在未入账收入及具体金额多少,因此不能形成证据链。原审对该事实未进行核实,认定事实不清。四、上诉人对存放假发票不知情,不存在主观故意,不应受到行政处罚。且根据《福建省税务行政处罚裁量权基准》序号31的第2项规定,被上诉人对上诉人作出30万元罚款决定已超出自由裁量权范围,原审对此未予以纠正有误。

       综上,请求:

       一、撤销原审判决,并依法改判:(一)撤销福州市地方税务局稽查局榕地税稽罚[2016]5号《税务行政处罚书》;(二)撤销福建省地方税务局闽地税复决字[2016]4号《税务行政复议决定书》;

       二、本案一、二审诉讼费用由被上诉人承担。

  被上诉人国家税务总局福州市税务局稽查局辩称,原审法院认定事实清楚,证据充分,适用法律正确,依法应予维持,驳回上诉人的上诉请求。

       一、上诉人提供的证据不能证明上诉人连续多年亏损,且其所称2008-2010年度连续三年亏损,净利润均为负值,也不能成为其对股东购房、股东借款行为无需征缴个税的理由。

       1.上诉人公司股东借款行为,依法应“视同红利分配”行为进行计征个人所得税,是否存在可分配利润不是股东借款行为征个税的前提条件,上诉人偷换概念把借款行为与红利分配行为混为一谈。

       2.本案上诉人有通过开具收款收据未入账逃避缴纳税款的行为,上诉人的审计报告、企业所得税汇算清缴报告并不是基于上诉人实际真实的经营情况、真实的账簿等涉税资料作出,根本不能证明上诉人2008年-2010年度连续三年亏损。

       二、上诉人认为“所有权未登记在卞春兰名下的房产,不视为分红,案中房屋所有权仍登记在开发商名下”是不能成立的。原审法院认定上诉人存在向开发商支付购房款,且购房买卖合同及备案登记均显示股东卞春兰名字,依法认定上诉人应按“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税是完全正确的。

       三、对于上诉人2004至2011年度未入账收入,答辩人提供了上诉人开具的收款收据、未入账明细表以及答辩人的询问笔录、外调材料、听证笔录等一系列证据,足以证明原审法院认定答辩人提交的证据足以形成完整的证据链是完全正确的。

       1.对于偷税事实,答辩人提供《账外收款收据核实情况明细表》、《开具收据未入账明细表》、外调企业提供的《情况说明》、合同、收款收据和上诉人会计何申的询问笔录等一系列证据予以证实,而非上诉人所说的只有收款收据。上诉人上诉后推翻其之前在听证笔录、原一审及发回重审起诉状、原二审法庭调查中所确认过的偷税事实,没有任何依据。

       四、答辩人对上诉人作出《税务行政处罚决定书》的事实系基于《税务处理决定书》的同一事实作出,《税务处理决定书》已生效,上诉人推翻已生效的税务处理决定所认定的应补缴税款金的事实,根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定,于法无据。

       五、上诉人存在知道是伪造的发票而存放的行为,答辩人在法律规定范围内对上诉人存放假发4097票份行为依法处罚30万元,并没有超越自由裁量权的范围。1.询问笔录及发票上所盖上诉人的章,可充分证明上诉人对存放假发票是明知的。答辩人根据《中华人民共和国发票管理办法》第三十九条、《福建省税务行政处罚裁量权基准适用规则》第八条规定,在法律规定范围内对上诉人存放假发票处以30万元罚款符合法律规定,未超越自由裁量权的范围。综上,请求驳回上诉人的全部上诉请求。

  被上诉人国家税务总局福建省税务局辩称,一、原审判决认定事实清楚,具有法律依据,程序合法。二、原福建省地方税务局作出的《税务行政复议决定书》认定事实清楚,适用法律正确,程序合法。上诉人上诉所称的事实与理由不成立,上诉请求没有事实和法律依据。请求:驳回上诉,维持原判。

  原审中各方当事人提交的证据均随案移送本院。经审查,相关证据均经原审开庭质证。上诉人在二审期间提供了一份《福州市房屋权属登记信息查询证》作为证据,拟证明预告登记已经失效,预告登记并不必然导致所有权登记。本院认为,该证据与本案不具有关联性,不予采信。本院经审理查明的事实与原审判决认定的事实一致,本院予以确认。

  本院认为,原审法院对国家税务总局福州市税务局稽查局及国家税务总局福建省税务局系本案适格被告的认定,本院予以认可。

  关于上诉人是否存在偷税的违法事实问题。《中华人民共和国发票管理办法》第十九条规定:“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人,对外发生经营业务收取款项,收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下,由付款方向收款方开具发票。”按此规定,上诉人取得的广告费收入应按《中华人民共和国发票管理办法》开具发票。被上诉人国家税务总局福州市税务局稽查局提供的《账外收款收据核实情况明细表》、《开具收据未入账明细表》、外调企业提供的《情况说明》、合同、收款收据和上诉人会计何申的询问笔录,可以形成证据链证实上诉人通过开具收款收据收取广告费共计3652254元未入账,且未按规定开具发票,而是开具收款收据,属于在账簿上不列、少列收入,不缴或者少缴应纳税款的偷税行为。上诉人在行政处罚程序、复议程序及原一审、二审及发回重审的起诉状中对通过开具收款收据收取广告费共计3652254元未入账的事实均予以确认,而其在本案发回重审后对其原确认的事实予以否认,但未就此提供相应的证据以证明其实际未收到相关费用款项,上诉人关于被上诉人未对收款收据所列账目是否真实存在未入帐收入、未进行全面核实、事实认定不清的主张,无相关事实依据证明,其主张不能成立。原福州市地方税务局稽查局针对上诉人上述提供应税劳务取得的现金、代金券和实物合并按照《中华人民共和国营业税暂行条例》附件《营业税税目税率表》中的服务业5%税率计征营业税,追补营业税税款人民币182,612.7元(3,652,254*5%),根据《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第三条“城市维护建设税,以纳税人实际缴纳的消费税、增值税、营业税税额为计税依据,分别与消费税、增值税、营业税同时缴纳。”以及第四条第一款“纳税人所在地在市区的,税率为7%”,追补城市维护建设税人民币12,782.89元(182,612.7*7%)。上诉人在2004至2011年度通过开具收款收据形式收取上述广告费收入,未进行纳税申报,属于在账簿上不列、少列收入,不缴或者少缴应纳税款的行为,根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款:“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入、或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。对纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。”的规定,认定为偷税,作出处以少缴税款一倍罚款即195395.58元,量罚适当。

  《中华人民共和国行政处罚法》第二十九条规定:“违法行为在二年内未被发现的,不再给予行政处罚。法律另有规定的除外。前款规定的期限,从违法行为发生之日起计算;违法行为有连续或者继续状态的,从行为终了之日起计算。”本案中,针对上诉人2004年至2011年偷税的违法行为,原福州市地方税务局稽查局于2016年5月16日作出了被诉《税务行政处罚决定书》。因上述偷税违法行为存在持续状态,因此原福州市地方税务局稽查局作出被诉行政处罚,符合上述法律规定。上诉人关于被诉行政处罚超过追溯时效的主张,不能成立。

  关于上诉人是否存在应扣未扣个人所得税的违法事实问题。上诉人主张购房行为系企业,系上诉人先期购买房屋并支付购房款20392897元,后因企业资金不足,决定放弃购置房产,由股东卞春兰购置,上诉人与卞春兰签订《协议》,确认所有权属于卞春兰所有,卞春兰以程征、黄秋萍代付方式归还购房款。对此,被上诉人国家税务总局福州市税务局稽查局提供的证据可以证实上诉人记账凭证显示2010年7月31日其向福州世茂置业有限公司共支付了购房款人民币20390580元,同时附有相应支付购房款的转账进账单、支付凭证等。2010年7月28日,上诉人股东卞春兰与福州世茂置业有限公司签订八份《商品房买卖合同》,向该公司购买位于福州市台江区房产,房屋权属登记产权人为卞春兰,上诉人2010年7月31日所付购房款即用于为股东卞春兰支付以上八套房产,同时上诉人原法定代表人程征亦确认上诉人以企业资金为其支付购房款2317元,综上,上诉人存在以企业资金为股东卞春兰、程征支付购房款的事实能够成立。财税[2003]158号通知第一条第二款规定:“除个人独资企业、合伙企业以外的其他企业的个人投资者,以企业资金为本人、家庭成员及其相关人员支付与企业生产经营无关的消费性支出及购买汽车、住房等财产性支出,视为企业对个人投资者的红利分配,依照‘利息、股息、红利所得’项目计征个人所得税。”财税[2008]83号批复第一条规定:“根据《中华人民共和国个人所得税法》(2011修正)和《财政部 国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》(财税[2003]158号)的有关规定,符合以下情形的房屋或其他财产,不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用,其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配,应依法计征个人所得税。(一)企业出资购买房屋及其他财产,将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员的;……”第二条规定:“……对除个人独资企业、合伙企业以外其他企业的个人投资者或其家庭成员取得的上述所得,视为企业对个人投资者的红利分配,按照‘利息、股息、红利所得’项目计征个人所得税……”上诉人主张,按财税[2008]83号批复第一条规定,房屋所有权须登记在股东卞春兰个人名下才可视为红利分配,而涉案房屋系预告登记,预告登记现已失效,故涉案不属于所有权登记在股东名下的情形,不应计征个人所得税。本院认为,财税[2003]158号通知现行有效,财税[2003]158号通知、[2008]83号批复的规定,旨在限制企业为投资者个人出资购房。上诉人关于涉案房屋要完成所有权登记后,征税的起点才能开始的主张,明显有违上述通知、批复的精神,也不符合征缴税收的时效性。涉案商品房的买卖合同及预告登记均已办理在卞春兰名下,至原福州市地方税务局稽查局2016年5月作出本案被诉行政处罚时仍未改变,上诉人为股东支付购房款事实清楚。综上,对于上诉人以企业资金为股东支付购房款共人民币20392897元的事实,依法应视为企业对个人投资者的红利分配,应依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。经原福州市地方税务局稽查局重大案件审理委员会会议审议,根据《中华人民共和国个人所得税法》第三条第五款:“个人所得税的税率:……五、特许权使用费所得,利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产租赁所得,财产转让所得,偶然所得和其他所得,适用比例税率,税率为百分之二十”的规定,认定上诉人应扣未扣“利息、股息、红利所得”个人所得税款4078579.4(20392897*20%)元,应补扣缴人民币4078579.4元,事实清楚、依据充分。

  其次,上诉人对于股东卞春兰向其借款额为人民币75,000元的款项未用于企业经营且未在该纳税年度内归还的事实无异议,本院予以确认。上诉人主张,股东程征借款的人民币6,128,000元,系用于企业的经营,并提供了与程征签订的《协议》、董事会决议以及“蓝钻会”商标注册证等证明借款是用于企业经营。而在原福州市地方税务局稽查局对企业法定代表人程征所作的询问笔录中,程征对借款在纳税年度内未归还的事实亦予以确认,但未主张该借款系用于企业经营,同时,上诉人在诉讼中亦未提供相应的证据佐证该借款系用于企业经营。原福州市地方税务局稽查局在检查过程及听证时,上诉人虽提交了借款说明及部分还款证明,但银行支付系统专用凭证等还款证明体现的时间均在借款年度终了之后,亦在税务部门立案检查之后,上诉人关于程征借款系用于企业生产经营的主张,不能成立。原福州市地方税务局稽查局认定上诉人两股东卞春兰、程征借款共人民币6,203,000元未用于企业生产经营,且在纳税年度内未归还,依据财税[2003]158号通知第二条“纳税年度内个人投资者从其投资企业(个人独资企业、合伙企业除外)借款,在该纳税年度终了后既不归还,又未用于企业生产经营的,其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配,依照‘利息、股息、红利所得’项目计征个人所得税”的规定,经原福州市地方税务局稽查局重大案件审理委员会会议审议,对于两股东向上诉人借款人民币6,203,000元,视为企业对个人投资者的红利分配,依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税,事实清楚。上诉人主张其无利润可分配以及被上诉人适用财税[2003]158号通知违反上位法《中华人民共和国公司法》关于利润分配的强制性规定,并在二审中向本院申请对其2007-2010年度各年利润及各年年末未分配利润进行鉴定。对此,本院认为,上诉人在原一审、二审、发回重审后原审审理的近两年期间,均未向法院提出鉴定的申请,故其应承担举证不能的后果,对其鉴定申请,本院不予准许。且上诉人是否有利润可分配,并不影响原福州市地方税务局稽查局在作出本案被诉行政处罚时将股东向其借款在纳税年度内未归还的行为,视为企业对个人投资者的红利分配的认定,上诉人的上述主张,缺乏法律依据,不予支持。根据《中华人民共和国个人所得税法》第三条第五款按税率20%计征个人所得税,上诉人应扣未扣“利息、股息、红利所得”个人所得税款人民币1,240,600元,应补扣缴人民币1,240,600元。综上,上诉人应补扣缴上述两项个人所得税款共计人民币5,319,179.4元。原福州市地方税务局稽查局在作出本案被诉行政处罚决定前,已于2015年11月12日向上诉人作出《税务处理事项告知书》,已告知了上诉人应补缴的税款以及在税务行政处罚决定之前主动补缴的,则处以未代扣代缴个人所得税款5319179.4元零点五倍的罚款,但上诉人在原福州市地方税务局稽查局2016年5月16日作出被诉处罚决定前未能主动补缴税款。据此,原福州市地方税务局稽查局根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条的规定,对上诉人应扣未扣个人所得税款的行为,处以应扣未扣税款1.5倍罚款计人民币7,978,769.1元,事实清楚、适用法律正确、量罚适当。上诉人关于对于其首次违法行为,原福州市地方税务局稽查局对其处以应扣未扣、应收未收税款1.5倍罚款有误的主张,不能成立。

  关于上诉人是否存在知道或者应当知道是伪造发票而存放的违法事实的问题。上诉人存在开具假发票人民币5415.5万元的行为(已另案处理)。上诉人公司原法定代表人程征、会计何申在原福州市地方税务局稽查局对其所作的询问笔录中对假发票在其经营所被查获的事实,予以确认,上诉人所使用的正规发票均系向税务机关购买,其对于所购买的发票的数量、面值等情况应是明知的。而税务人员于2011年12月14日在上诉人经营场所发现上诉人财务室内存放发票4097份,填开金额高达人民币2,189,349,287.77元,所开具的发票上盖有上诉人的公章,经鉴定2657份发票系假发票。上诉人辩称对存放假发票不知情,明显不符合客观事实也有悖常理,该主张不能成立。对于上诉人存放假发票的行为,原福州市地方税务局稽查局经过集体讨论决定,根据《中华人民共和国发票管理办法》第三十九条第(二)项:“有下列情形之一的,由税务机关处1万元以上5万元以下的罚款;情节严重的,处5万元以上50万元以下的罚款;有违法所得的予以没收:(二)知道或者应当知道是私自印制、伪造、变造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、携带、邮寄、运输的”及《福建省税务行政处罚裁量权基准适用规则》第八条第一款第(三)项:“对有下列情形之一的行政处罚,应当经过有权作出行政处罚决定的税务机关集体讨论决定:(三)实施行政处罚在法律、法规、规章及国家税务总局规范性文件规定的幅度范围内,但高于或低于《基准》规定的”的规定,对上诉人处以30万元罚款,事实清楚,量罚适当、适用依据正确。上诉人关于原福州市地方税务局稽查局对上诉人处以罚款30万元超越法定裁量权的主张,不能成立。

  原福州市地方税务局稽查局经过受理、立案、调查,在作出本案被诉处罚决定前,于2015年11月12日依法作出《税务行政处罚事项告知书》,告知了上诉人拟作出的处罚,以及依法享有的陈述、申辩及申请听证的权利。根据上诉人的申请举行了听证,作出被诉行政处罚并送达上诉人,行政程序合法。

  行政复议机关原福建省地方税务局受理上诉人的复议申请后,向被申请人发出了行政复议答复通知书,经审查,于法定期限内作出被诉复议决定并送达各方当事人,事实清楚、行政程序合法。

  综上,原审判决认定事实清楚,适用法律正确,应予维持。上诉人的上诉理由不能成立,其上诉请求,不予支持。据此,依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第(一)项的规定,判决如下:

  驳回上诉,维持原判。

  二审案件受理费50元由上诉人福建分众传媒有限公司负担。

  本判决为终审判决。

  审 判 长 王小倩

  审 判 员 郑 鋆

  审 判 员 张厚磊

  二〇二〇年七月二十九日

  法官助理 李 升

  书 记 员 陈佳怡

  附:本判决适用的相关法律依据

  《中华人民共和国行政诉讼法》

  第八十九条人民法院审理上诉案件,按照下列情形,分别处理:

  (一)原判决、裁定认定事实清楚,适用法律、法规正确的,判决或者裁定驳回上诉,维持原判决、裁定;

  (二)原判决、裁定认定事实错误或者适用法律、法规错误的,依法改判、撤销或者变更;

  (三)原判决认定基本事实不清、证据不足的,发回原审人民法院重审,或者查清事实后改判;

  (四)原判决遗漏当事人或者违法缺席判决等严重违反法定程序的,裁定撤销原判决,发回原审人民法院重审。

  原审人民法院对发回重审的案件作出判决后,当事人提起上诉的,第二审人民法院不得再次发回重审。

  人民法院审理上诉案件,需要改变原审判决的,应当同时对被诉行政行为作出判决。

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