股票增值权和限制性股票所得个税政策解析

  股票增值权,是指上市公司授予公司员工在未来一定时期和约定条件下,获得规定数量的股票价格上升所带来收益的权利。被授权人在约定条件下行权,上市公司按照行权日与授权日二级市场股票差价乘以授权股票数量,发放给被授权人现金。

  限制性股票,是指上市公司按照股权激励计划约定的条件,授予公司员工一定数量本公司的股票。

  《国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知》(国税函﹝2009﹞461号)规定,个人因任职、受雇从上市公司取得的股票增值权所得和限制性股票所得,由上市公司或其境内机构按照“工资、薪金所得”项目和股票期权所得个人所得税计税方法,依法扣缴其个人所得税。

  一、股票增值权应纳税所得额的确定

  股票增值权被授权人获取的收益,是由上市公司根据授权日与行权日股票差价乘以被授权股数,直接向被授权人支付的现金。上市公司应于向股票增值权被授权人兑现时依法扣缴其个人所得税。被授权人股票增值权应纳税所得额计算公式为:

  股票增值权某次行权应纳税所得额=(行权日股票价格-授权日股票价格)×行权股票份数。

  二、限制性股票应纳税所得额的确定

  按照个人所得税法及其实施条例等有关规定,原则上应在限制性股票所有权归属于被激励对象时确认其限制性股票所得的应纳税所得额。即:上市公司实施限制性股票计划时,应以被激励对象限制性股票在中国证券登记结算公司(境外为证券登记托管机构)进行股票登记日期的股票市价(指当日收盘价,下同)和本批次解禁股票当日市价(指当日收盘价,下同)的平均价格乘以本批次解禁股票份数,减去被激励对象本批次解禁股份数所对应的为获取限制性股票实际支付资金数额,其差额为应纳税所得额。被激励对象限制性股票应纳税所得额计算公式为:

  应纳税所得额=(股票登记日股票市价+本批次解禁股票当日市价)÷2×本批次解禁股票份数-被激励对象实际支付的资金总额×(本批次解禁股票份数÷被激励对象获取的限制性股票总份数)

  三、股权激励所得应纳税额的计算

  从2019年1月1日起至2021年12月31日,满足条件的应该按照财税﹝2018﹞164号第二条“关于上市公司股权激励的政策”规定计算纳税,即:

  应纳税额=股权激励收入×适用税率-速算扣除数

  居民个人一个纳税年度内取得两次以上(含两次)股权激励的,在2021年12月31日前应合并计算纳税。

  1.对股票增值权激励所得的个人所得税政策,归纳总结如:图1

  2.对限制性股票激励所得的个人所得税政策,归纳总结如:图2

  【案例-1】股票增值权所得的个人所得税计算

  2019年1月,居民个人邹某某从其任职的某上市公司取得股票增值权10000股。根据该公司股权激励制度规定,邹某某在公司工作满一年后,可取的股票从年初到年末增值的现金奖励。

  假定该公司股票2019年初价为5元/股(2018年末收盘价),2019年收盘价为9元/股。邹某某在2020年1月底前收到了2019年度的股票增值权奖励40000.00元。

  问:邹某某在取得股票增值权和增值权奖励时应缴纳的个人所得税是多少?

  【解析】邹某某在取得股票增值权时,并无实际所得,故不存在缴纳个人所得税的问题。

  邹某某2020年1月取得股票增值权奖励30000.00应按照“工资、薪金所得”计算纳税,按照财税﹝2018﹞164号第二条“关于上市公司股权激励的政策”规定:应纳税额=股权激励收入×适用税率-速算扣除数=40000.00×10%-2520=1480.00元。

  【案例-2】限制性股票所得的个人所得税计算

  2019年1月,居民个人陈某某从其任职的某上市公司取得限制性股票10000股,在取得限制性股票时支付了10000.00元,该批股票进行股票登记日的收盘价为6元/股。按照计划约定,2020年3月31日解禁5000股,假定当日收盘价为10元/股;2020年11月30日解禁剩下的5000股,假定收盘价为9元/股。

  问:假定不考虑其他税费的情况下,陈某某限制性股票应缴纳的个人所得税?

  【解析】陈某某取得限制性股票的2019年1月不产生纳税义务,因为限制性股票个人所得纳税义务发生时间是每一次股票解禁的日期。

  第一批股票解禁时(2020年3月31日),应纳税所得额=(6+10)÷2×5000-10000×(5000÷10000)=35000元,应纳税额=35000.00×3%-0=1050.00元。

  第二批股票解禁时(2020年11月30日),应纳税所得额=(6+9)÷2×5000-10000×(5000÷10000)=32500元。

  按照财税﹝2018﹞164号第二条“关于上市公司股权激励的政策”规定居民个人一个纳税年度内取得两次以上(含两次)股权激励的,应合并计算纳税。

  由于陈某某的限制性股票解禁都是在一个纳税年度内,因此,第二批股票解禁时,不能在单独计算纳税,必须要跟第一批解禁合并计算纳税。

  合并后的应纳税所得额=35000.00+32500.00=67500.00元

  合并后应纳税额=67500.00×10%-2520.00=4230.00元

  第二批股票解禁应补缴税款=4230.00-1050.00=3180.00元

  四、纳税义务发生时间

  1.股票增值权个人所得税纳税义务发生时间为上市公司向被授权人兑现股票增值权所得的日期;

  2.限制性股票个人所得税纳税义务发生时间为每一批次限制性股票解禁的日期。

  五、报送资料的规定

  1.实施股票期权、股票增值权计划的境内上市公司,应按照财税﹝2005﹞35号文件第五条第(三)项规定报送有关资料。

  2.实施限制性股票计划的境内上市公司,应在中国证券登记结算公司(境外为证券登记托管机构)进行股票登记、并经上市公司公示后15日内,将本公司限制性股票计划或实施方案、协议书、授权通知书、股票登记日期及当日收盘价、禁售期限和股权激励人员名单等资料报送主管税务机关备案。

  境外上市公司的境内机构,应向其主管税务机关报送境外上市公司实施股权激励计划的中(外)文资料备案。

  3.扣缴义务人和自行申报纳税的个人在代扣代缴税款或申报纳税时,应在税法规定的纳税申报期限内,将个人接受或转让的股权以及认购的股票情况(包括种类、数量、施权价格、行权价格、市场价格、转让价格等)、股权激励人员名单、应纳税所得额、应纳税额等资料报送主管税务机关。

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