企业所得税汇算清缴中常见的7个涉税风险

又到了企业所得税汇算清缴的时间了，今年是《企业所得税法》实施以来的第十个汇算清缴期。十年里，汇算清缴中有些错误纳税人年年都犯。今天小编帮各位纳税人梳理一下，企业所得税汇算清缴中容易出现错误（本文所列举申报表为2017年版企业所得税汇算清缴报表）。

一、小型微利企业享受企业所得税优惠政策的风险

（一）企业基础信息填报

根据国家税务总局公告2017年第23号第二条规定，符合条件的小型微利企业，在预缴和年度汇算清缴企业所得税时，通过填写纳税申报表相关内容即可享受减半征收政策，无需进行专项备案。

因此，对于符合条件的小型微利企业，必须通过企业所得税年度纳税申报表《企业基础信息表》（A000000）102所属行业明细代码、103资产总额（万元）、104从业人数、105从事国家非限制和禁止行业的填写进行优惠申报备案。而且必须填报正确，否则无法享受税收优惠。

符合条件的小型微利企业是指：

在汇算清缴，我们发现不少纳税人在填写《企业基础信息表》（A000000）103资产总额（万元）这一项数据容易出现错误，纳税人以“元”为单位填列资产总额的情况时有发生，一旦纳税人按“元”为单位填列资产总额，则103资产总额这项指标就会超过小型微利企业的标准，从而无法享受税收优惠。

还有一种常见的错误情形，不少纳税人在填写资产总额指标时，直接以资产负债表日的数值填列，而文件规定资产总额指标应按企业全年的季度平均值确定，企业应按规定填写，否则可能存在无法享受税收优惠的风险。

TPSZSMART按：2017年12月29日国家税务总局关于发布《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》的公告（国家税务总局公告2017年第54号，以下简称“2017年版企业所得税年度纳税申报表”）中A000000《企业基础信息表》填报说明中对102—105项目的填报说明如下：

1.“102所属行业明细代码”：根据《国民经济行业分类》（TPSZSMART按：这个应该按2017年10月1日开始实施的新《国民经济行业分类》（GB/4754-2017）执行）标准填报纳税人的行业代码。工业企业所属行业代码为06**至4690，不包括建筑业。所属行业代码为7010的房地产开发经营企业，可以填报表A105010中第21行至第29行。

2.“103资产总额（万元）”：填报纳税人全年资产总额季度平均数，单位为万元，保留小数点后2位。资产总额季度平均数，具体计算公式如下：

季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2

全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4

年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

3.“104从业人数”：填报纳税人全年平均从业人数，从业人数是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和，依据和计算方法同“资产总额”口径。

4.“105国家限制或禁止行业”：纳税人从事国家限制和禁止行业，选择“是”，其他选择“否”。

（二）汇算清缴时小型微利企业条件发生变化

国家税务总局公告2017年第23号第五条规定，企业预缴时享受了减半征税政策，年度汇算清缴时不符合小型微利企业条件的，应当按照规定补缴税款。

二、资产所有权属发生转移未视同销售的风险

根据国税函〔2008〕828号文件第二条规定，企业将资产移送他人的下列情形，包括用于市场推广或销售、用于交际应酬、用于职工奖励或福利、用于股息分配、用于对外捐赠和其他改变资产所有权属的用途，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

另外，国税函[2009]202号第一条规定企业在计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额时，其销售（营业）收入额应包括《实施条例》第二十五条规定的视同销售（营业）收入额。

从上述两项政策规定来看，企业应足额、正确的将这些项目按视同销售收入，在汇算清缴申报时加入销售(营业)收入，可作为业务招待费的计提基数。因此，企业应如实申报视同销售收入，准确核定业务招待费的扣除基数。

TPSZSMART按：2016年12月9日《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号）第二条企业移送资产所得税处理问题：企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条规定情形的，除另有规定外,应按照被移送资产的公允价值确定销售收入（828号文第三条规定为：企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入）。因此在2017年版企业所得税年度纳税申报表的A105010《视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》填报说明中也名确：“（四）用于职工奖励或福利视同销售收入”：填报发生将货物、财产用于职工奖励或福利，会计处理不确认销售收入，而税收规定确认为应税收入的金额。企业外购资产或服务不以销售为目的，用于替代职工福利费用支出，且购置后在一个纳税年度内处置的，以公允价值确定视同销售收入。

三、资产负债表日后退货未冲减当期收入的风险

企业在当期发生的销售退回税会没有差异，但在资产负债表日后发生销售退回则存在税会差异，很多企业没有做纳税调整。

根据会计准则规定，企业在资产负债表日后发生销售退回，通过“以前年度损益调整”科目，减少以前年度利润。

而在税务处理上，国税函〔2008〕875号文件第一条规定，企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。因此，税法规定销售退回一律冲减发生当期的销售商品收入，不管是否属于资产负债表日后事项。

例如，某企业2017年12月销售一批货物，2018年2月由于产品质量问题,本批货物被退回。在会计上冲减2017年度利润，但在税收上应调增2017年度应纳税所得额，2018年度再做相应调减。

四、长期股权投资权益法核算的风险

根据《企业所得税法实施条例》第五十六条规定：企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。

例如，甲公司于2017年5月取得乙公司30%的股权，支付价款4000万元，取得投资时被投资单位可辨认净资产账面价值为20000万元，A取得B公司股权后，能够对B公司施加重大影响，对该投资采取权益法核算，会计账务处理如下：

借：长期股权投资-成本（20000*30%）6000

贷：银行存款 4000

营业外收入 2000

所以对于以权益法核算的长期股权投资，在进行企业所得税汇算清缴时应调整其计税基础。在填写企业所得税纳税申报表《A105000纳税调整项目明细表》相关事项时，该长期股权投资的会计成本为6000万元，而税法计税基础为4000万元，存在税会差异，应调减该长期股权投资的成本2000万元。

与此类似的还有交易性金融资产（债券投资、股票投资和基金投资等），投资时发生应收现金股利，在进行企业所得税汇算清缴时应调减计税基础。交易性金融资产持有期间，发生公允价值变动损益，但税法上不确认得利或损失，因此在企业所得税汇算清缴时，应作相应的纳税调整。

五、向非金融企业借款利息支出的风险

通过以上相关规定可以看出，如果企业有向非金融企业借款，发生的利息支出，在企业所得税汇算清缴时，是需要提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，否则利息扣除将会受到影响。

如果企业有向关联企业、股东个人等借款，如果债资比超过规定，超过部分发生的利息支出，如果要在企业所得税前扣除，也是需要提供符合相关独立交易原则的，否则利息扣除将会受到影响。

在认缴制下，如果股东未能按期认缴资本，发生的利息支出，相当于应认缴资本部分的借款利息，不得在企业所得税前扣除。

企业向内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时满足两个条件，第一个条件是企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规定的行为，第二个条件是企业与个人之间签订了借款合同，只有这样，借款利息准予扣除。

对于集团公司，企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，只要借入方出从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。

六、不征税收入的风险

汇算清缴时，不征税收入的企业所得税处理，可谓处处有风险，主要存在以下三个方面：

（一）不符合不征税收入条件

企业取得的财政性资金只有同时符合《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定的三项条件，即企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件、财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求，以及企业对该资金以及该资金发生的支出单独进行核算等，才能作为不征税收入，否则应作为征税收入。不少企业只要是财政性资金一律作为不征税收入，这是错误的。

（二）不征税收入对应的支出未调增

财税〔2011〕70号文件第二条规定，不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。因此，企业取得不征税收入进行了调减，但在使用时形成的支出未调增。

（三）5年未使用的支出未调增

财税〔2011〕70号文件第三条规定，将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。但是，确实有企业取得财政性资金作为不征税收入后，5年都没有使用，也未在第六年计入收入总额。

七、企业所得税优惠政策备案的风险

（一）企业自行判断是否享受税收优惠政策

国家税务总局公告2015年第43号第三条规定，企业应当自行判断其是否符合税收优惠政策规定的条件。凡享受企业所得税优惠的，应当按照本办法规定向税务机关履行备案手续，妥善保管留存备查资料。企业应对结合企业自身的实际情况，自行判断是否能够享受税收优惠政策，并及时向税务机关履行备案手续，否则在汇算清缴时不能享受税收优惠。

（二）税收优惠政策的备案

国家税务总局公告2015年第43号第八条规定企业享受定期减免税，在享受优惠起始年度备案。在减免税起止时间内，企业享受优惠政策条件无变化的，不再履行备案手续。企业享受其他优惠事项，应当每年履行备案手续。

企业同时享受多项税收优惠，或者某项税收优惠需要分不同项目核算的，应当分别备案。主要包括:研发费用加计扣除、所得减免项目，以及购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备投资抵免税额等优惠事项。定期减免税事项，按照《目录》优惠事项“政策概述”中列示的“定期减免税”执行。

TPSZSMART按：根据2017年12月29日《国家税务总局关于公布失效废止的税务部门规章和税收规范性文件目录的决定》（国家税务总局令第42号）的决定：国家税务总局关于发布《税收减免管理办法》的公告（国家税务总局公告2015年第43号）全文废止哈！理解应该按国家税务总局关于发布《企业所得税优惠政策事项办理办法》的公告（国家税务总局公告2015年第76号）文规定进行备案就该OK.但是提醒该76号公告应该一些内容需要根据最新政策进行更新，TPSZSMART后面会推送相关更新的内容哈！

（三）科技型中小企业研发费用加计扣除优惠政策的备案

财税[2017]34号规定科技型中小企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2017年1月1日至2019年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。

国科发政[2017]115号规定科技型中小企业评价工作采取企业自主评价、企业可对照国科发政[2017]115号自主评价是否符合科技型中小企业条件，在线填报《科技型中小企业信息表》，对符合条件且公示无异议的企业，省级科技管理部门为入库企业赋予科技型中小企业入库登记编号。

企业在汇算清缴期内（5月31日前）按照《科技型中小企业评价办法》第十条、十一条、十二条规定取得科技型中小企业入库登记编号的，其汇算清缴年度可享受《通知》规定的优惠政策。

比如，某科技型中小企业在2018年5月取得入库登记编号，2018年5月正值2017年度汇算清缴期间，因此，该企业可以在2017年度享受财税34号文规定的优惠政策。