实物及有价证券分配的“个税”缴纳处理
来源：安徽税务筹划网 作者：安徽税务筹划网 人气： 发布时间：2022-08-04
摘要：在个人所得税纳税上，一般来说，对职工个人（非股东）取得的所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算 工资薪金所得 应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明...
在个人所得税纳税上，一般来说，对职工个人（非股东）取得的所得为实物的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算“工资薪金所得”应纳税所得额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，由主管税务机关参照当地的市场价格核定应纳税所得额。对职工个人取得的所得为有价证券的，由主管税务机关根据票面价格和市场价格核定“工资薪金所得”应纳税所得额。并且直接并入职工个人当月“工资薪金所得”计算缴纳个人所得税。但应当注意以下特殊规定：
一、企事业单位将购置或自建住房以低于购置或建造成本价格销售给职工
应当区分两种不同情况：一是对国家机关、企事业单位及其他组织在住房制度改革期间，按照所在地县级以上人民政府规定的房改成本价格向职工出售公有住房，职工因支付的房改成本价格低于房屋建造成本价格或市场价格而取得的差价收益，免征个人所得税。二是除“房改房”外，国家机关、企事业单位及其他组织按低于购置或建造成本价格出售住房给职工，职工因此而少支出的差价部分（即职工实际支付的购房价款低于该房屋的购置或建造成本价格的差额），属于个人所得税应税所得，应按照“工资、薪金所得”项目缴纳个人所得税。其个人所得税的计算比照《》（）规定的全年一次性奖金的征税办法，计算征收个人所得税，即先将全部所得数额除以12，按其商数并根据个人所得税法规定的税率表确定适用的税率和速算扣除数，再根据全部所得数额、适用的税率和速算扣除数，按照税法规定计算征税。该规定应当不受个人是否已经计算过“全年一次性奖金”即“一年一次”的限制。
如：A单位自建房屋的成本为18.6万元/套，而以15万元卖给本单位职工王某，该单位应代扣王某个人所得税的计算：因为王某取得的全部差额收益为3.6万元（18.6万-15万），除以12的商数为3600元，由此确定其适用税率为15%，计算A单位应扣缴王某个人所得税：36000*15%-125=5275元。
二、企业员工股票期权(以下简称股票期权)所得
股票期权是指上市公司按照规定的程序授予本公司及其控股企业员工的一项权利，该权利允许被授权员工在未来时间内以某一特定价格购买本公司一定数量的股票。这一特定价格被称为“授予价”或“施权价”，一般为股票期权授予日的市价或事先约定的价格。被授权员工购买本公司股票的过程称为“行权”。在行权以前，股票期权持有人没有任何的现金收益；在行权时，如果股票价格已上升，股票期权持有者将获得行权价与行权日市场价之间价差带来的可观收益。对企业员工取得的股票期权收益应当按以下规定征收个人所得税：
（一）员工接受实施股票期权计划企业授予的股票期权时，通常情况下，在国家未做出对企业授予的股票期权征税规定以前，员工取得的股票期权是不征税的，如另有规定，则按规定执行。部分股票期权在授权时即约定可以转让，且在境内或境外存在公开市场及挂牌价格（以下称可公开交易的股票期权），员工接受该可公开交易的股票期权时，则属“另有规定”情形，应按以下规定进行税务处理：
员工取得可公开交易的股票期权，属于员工已实际取得有确定价值的财产，应按授权日股票期权的市场价格，作为员工授权日所在月份的工资薪金所得，并按股票期权形式的工资薪金所得计算缴纳个人所得税（其计算与行权时相同）。如果员工以折价购入方式取得股票期权的，可以授权日股票期权的市场价格扣除折价购入股票期权时实际支付的价款后的余额，作为授权日所在月份的工资薪金所得。员工取得可公开交易的股票期权后，实际行使该股票期权购买股票时，不再计算缴纳个人所得税。（因企业改制等特殊原因使得原有企业被另一企业收购，个人的股票期权也一并被收购。在这种情况下，个人取得的转让所得，应并入其当月的工资薪金所得计算缴纳个人所得税。）
（二）员工行权时，其从企业取得股票的实际购买价（施权价）低于购买日公平市场价（指该股票当日的收盘价）的差额，是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得，应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。员工行权日所在期间的工资、薪金所得，按下列公式计算工资、薪金应纳税所得额：
股票期权形式的工资薪金应纳税所得额=（行权股票的每股市场价-员工取得该股票期权支付的每股施权价）×股票数量。
例如，某公司于2004年1月1日授予某经理人5万股股票期权，行使期限为5年，每年行使20%（每年1万股），约定价格为2元/股。2005年1月1日该经理人将5万股股票期权的20%（1万股）一次行权，当日股票的收盘价为4元，从而，该经理人当日可获得价差收入＝（4－2）×1万股＝2（万元）。
员工因参加股票期权计划而从中国境内取得的所得，应按工资薪金计算纳税的，对该股票期权形式的工资薪金所得可区别于所在月份的其他工资薪金所得，单独按下列公式计算当月应纳税款：
应纳税额=（股票期权形式的工资薪金应纳税所得额÷规定月份数×适用税率－速算扣除数）×规定月份数。
在实践操作过程中，应注意掌握以下几点：一是取得股票期权形式的工资薪金所得可与当月取得的工资收入分别缴税。也就是说，纳税人取得股票期权形式的工资薪金所得不用并入其当月取得的工资收入一并计算税款，而是分别按规定计算个人所得税；二是上款公式中的规定月份数，是指员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数，长于12个月的，按12个月计算。上述境内工作期间月份数，包括为取得和行使股票期权而在中国境内工作期间月份数；三是上款公式中的适用税率和速算扣除数，以股票期权形式的工资薪金应纳税所得额除以规定月份数后的商数，对照《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》（）所附税率表据以确定适用税率和速算扣除数。举例如下：
境内A公司决定从2005年1月1日起对在该公司工作2年以上或业绩突出的高级管理人员实施股票期权计划。我国公民刘先生是A公司高级管理人员，作为获得股票期权的5人之一，他共获得12000股A公司股票期权，施权价为每股8元。公司规定，2006年1月1日起可以一次性行权。假如到2006年1月1日，刘先生全部行权，当日该股票市场价格为每股10元。刘先生每月工资固定收入3000元，其应缴纳多少个人所得税？
首先，应对刘先生的身份和是否取得境内所得进行判断。刘先生是我国公民，且所得来源于中国境内，在征税时，只能扣除费用800元。其次，刘先生取得的工资收入3000元要与其取得的股票期权形式的工资薪金所得（10－8）×12000＝24000元分别计征个人所得税。第三，刘先生在中国境内工作期间月份数已超过12个月（获赠股票期权前的24个工作月份和获赠股票期权后至行权日的12个工作月份），在计征股票期权形式的工资薪金所得个人所得税时，允许将24000元除以12个月，商数为2000元，其对应的税率为10%，速算扣除数为25。具体计算税款如下：
工资收入应纳个人所得税＝（3000－800）×15%－125＝205（元）
股票期权形式的工资薪金所得应纳个人所得税＝（24000÷12×10%－25）×12＝2100（元）
员工以在一个公历月份中取得的股票期权形式工资薪金所得为一次。员工在一个纳税年度中多次取得股票期权形式工资薪金所得的，其在该纳税年度内首次取得股票期权形式的工资薪金所得应按财税〔2005〕35号文件第四条第（一）项规定的公式计算应纳税款；本年度内以后每次取得股票期权形式的工资薪金所得，应按以下公式计算应纳税款：
应纳税款=(本纳税年度内取得的股票期权形式工资薪金所得累计应纳税所得额÷规定月份数×适用税率-速算扣除数)×规定月份数-本纳税年度内股票期权形式的工资薪金所得累计已纳税款
上款公式中的“本纳税年度内取得的股票期权形式工资薪金所得累计应纳税所得额”包括本次及本次以前各次取得的股票期权形式工资薪金所得应纳税所得额；上款公式中的“规定月份数”是指员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数，长于12个月的，按12个月计算；上款公式中的“适用税率”和“速算扣除数”，以本纳税年度内取得的股票期权形式工资薪金所得累计应纳税所得额除以规定月份数后的商数，对照《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》（国税发〔1994〕089号）所附税率表确定；上款公式中的本纳税年度内股票期权形式的工资薪金所得累计已纳税款，不含本次股票期权形式的工资薪金所得应纳税款。
员工多次取得或者一次取得多项来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得，而且各次或各项股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数不相同的，以境内工作期间月份数的加权平均数为财税〔2005〕35号文件第四条第（一）项规定公式和本通知第七条规定公式中的规定月份数，但最长不超过12个月，计算公式如下：
规定月份数=∑各次或各项股票期权形式工资薪金应纳税所得额与该次或该项所得境内工作期间月份数的乘积/∑各次或各项股票期权形式工资薪金应纳税所得额
企业员工同时在境内、外工作的，按照《国家税务总局关于在中国境内无住所个人以有价证券形式取得工资薪金所得确定纳税义务有关问题的通知》（）有关规定，需对员工因参加企业股票期权计划而取得的工资薪金所得确定境内或境外来源的，应按照该员工据以取得上述工资薪金所得的境内、外工作期间月份数比例计算划分。据此，凡属于因在中国境内工作月份而取得的股票期权形式的工资薪金所得，均属于来源于中国境内的工资薪金所得。至于如何确定一项股票期权形式的工资薪金与哪些工作月份（包括境内工作月份和境外工作月份）有关，则应视股票期权计划或安排的具体情况具体分析。举例如下：
如A跨国公司对其集团员工实行雇员股票期权计划，按该股票期权计划规定，在集团工作满一年的雇员可获赠一定额度的股票期权，该股票期权计划约定受赠人可在授予之日起继续工作满六个月后行权。甲先生在该集团的工作经历及获赠股票期权和行权时间如下：甲先生2003年7月1日受雇于A跨国公司境外母公司，2004年1月1日被派遣到A跨国公司中国子公司工作至今，2004年7月1日因其在A跨国公司境外母公司和中国子公司工作满一年而获赠了一项股票期权，2005年1月1日行使该股票期权取得工资薪金所得30万元。根据以上情况可以认定，甲先生取得30万元股票期权形式工资薪金所得与其在A跨国公司境外母公司的6个工作月份和在A跨国公司中国子公司的12个工作月份（包括获赠股票期权前的6个工作月份和获赠股票期权后至行权日的6个工作月份）有关，甲先生据以取得上述30万元股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数所占比例为三分之二，因此，甲先生取得的上述30万元股票期权形式工资薪金所得中，有30×2/3＝20（万元）为来源于中国境内的工资薪金所得。
三、个人取得的量化资产所得
对员工以股份形式取得的仅作为分红依据，不拥有所有权的企业量化资产，不征收个人所得税。对员工以股份形式取得的拥有所有权的企业量化资产，暂缓征收个人所得税；待个人将股份转让时，就其转让收入额，减去个人取得该股份时实际支付的费用和合理转让费用后的余额，按“财产转让所得”项目征收个人所得税。
在现实中，单位以实物或有价证券的形式发放职工薪酬的现象越来越普遍。如生产小轿车的企业以低于生产成本价格销售给本单位职工、移动公司对本公司职工实行免收“话费”形式等都属于支付职工个人“工资、薪金”性质所得，也都应当纳税个人所得税的征税范围。
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